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公私不分侵占挪用

民营企业家都应该明白，个人投入企业的注册资金，或者企业通过合法经营赚取的利润，在企业没有清算之前或者没有进行利润分配之前，都并不完全等同于企业家的个人资金。同一老板参股或控股的许多企业之间，这家企业的资金也不能随便用做另一家企业的资金使用。如果对这些问题缺乏清醒的认识，把企业资金错误地当作自己钱包里的资金，把民营企业错误地当作自己的金库，把下属这家企业的资金随便当做那家企业的资金试用，那么，就很可能遭遇牢狱之灾。

如广东金正集团老板万平。公诉机关指控万平涉嫌犯罪共有两宗事实：

第一宗是，2002年12月至2003年4月间，万平利用其为ST天龙总经理、ST天龙东莞分公司负责人、广东金正集团实际负责人的职务便利，以预付ST天龙东莞分公司上游供货商深圳市某公司材料货款的名义，逃避公司监管，擅自将天龙集团东莞分公司2700万元的资金挪用给广东金正使用，至今未还。

根据刑法第384条的规定，挪用公款罪是指国家工作人员利用职务上的便利，挪用公款归个人使用，进行非法活动或者挪用公款数额较大，进行营利活动的，或者挪用公款数额较大超过三个月未还的行为。

一、 挪用公款的构成要件

根据刑法384条的规定，挪用公款的要件为：

一是犯罪客观为复杂客体，既侵犯了公共财产的所有权，也侵犯了国家的财经管理制度和国家工作人员职务行为的廉洁性。

二是在客观方面表现为行为人利用职务上的便利，擅

三是挪用公款罪主体为特殊主体，必须是国家工作人员。

四是挪用公款罪在主观方面是直接故意，即行为人明知是公款而故意挪用，目的在于非法取得对公款的使用权。

上述挪用公款罪四个方面的构成要件，是认定挪用公款罪的客观标准，也是区分挪用公款罪与非罪的具体标准。

二、 挪用公款的具体认定

在司法实践中，在认定是否构成挪用公款时要注意把握以下几个重点问题：

一是正确认识行为人是否具备挪用公款罪的主体资格。挪用公款罪是国家工作人员实施的犯罪，如果不具有国家工作人员的身份，就不能构成挪用公款罪。在这一问题上，刑法修订前，挪用公款罪的主体包括国家工作人员、集体经济组织工作人员以及其他经手管理公共财物人员。刑法修订后，集体经济组织工作人员和其他经手、管理公共财物的人员不再是挪用公款的犯罪主体。如果是公司、企业或者其他单位的人员挪用本单位资金符合刑法第272条规定的应以挪用本单位资金罪定罪处罚。

二是要正确判定行为人的主观故意。挪用公款罪主观方面是出于直接故意也就是说，行为人明知是公款而故意违反财经纪律而挪用，目的在于非法取得对公款的使用权。过失不构成本罪，如行为人因工作疏忽大意，使公款被他人非法使用的，不能以挪用公款罪论处。国家工作人员因工作严重不负责任，导致公款被他人用于非法活动，造成严重后果的，可以以玩忽职守罪追究其刑事责任；

三是要正确判断行为人挪用公款是否利用职务上的便利实施的。如果行为人不是利用职务上的便利而获得公款归个人使用，不能以挪用公款罪追究刑事责任；

四是要注意区分挪用与借用公款的界限，二者的区别体现是：首先，挪用公款是行为人利用职务上的便利实施的，而借用公款是行为人与单位之间发生的民事债权债务关系；其次，挪用公款罪一般是在单位不知情的情况下实施的，单位不知道公款的去向和用途，借用是按照规定和经单位负责人同意后暂借的，具有公开性；最后，挪用公款的行为多数没有手续和借据，而借用公款一般是经过合法程序批准，有借款凭证，有的在帐面上有记载。

例如，我们在侦查南票站魏某挪用公款一案，严格把握刑法384条的实质要件，注意区别挪用与借用公款的关系的界限，经过初查去伪存真，用挪用公款四个构成要件，逐条分析、研究、认定魏某挪用公款事实清楚，证据确实、充分。

三、认定挪用公款罪存在的误区

1、认定挪用公款罪的主体与贪污罪的主体完全相同。

挪用公款罪与贪污罪都是国家工作人员的职务性犯罪，二者相比，通常认为它们的主体是一致的。但研究刑法第93、272、382、384条的规定，便不难发现二者的区别。挪用公款罪的主体与贪污罪的主体不同在于贪污罪的主体范畴宽于挪用公款罪的主体范畴。刑法第382条第2款规定，受国家机关、国有公司、企业事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员，也可以构成贪污罪的主体。在这条规定中，第2款单列一款，与第一款是并列关系，即受委托管理、经营国有财产的人员与国家工作人员是并列关系，并不包含在国家工作人员之列。而刑法第384条规定，挪用公款罪的主体是国家工作人员，并未包括此类人员。刑法第93条对国家工作人员的范畴做了具体规定，在这条规定中，国家工作人员并不包括受委托从事公务的人员。从这3条规定中，可以看出，挪用公款罪主体与贪污罪主体不同在于，挪用公款罪的主体不包括受委托从事公务的人员而贪污罪的主体却包括。2000年2月16日，最高人民法院在《关于对受委托管理、经营国有财产挪用国有资金行为如何定罪问题的批复》中规定：对于受国家机关、国有公司、企业事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的非国家工作人员，利用职务上的便利，挪用国有资金归个人使用构成犯罪，应当依照挪用资金罪定罪处罚。这样进一步以司法解释的形式明确规定挪用公款罪的主体与贪污罪主体的不同。

2、认为股份制企业中的人员是否构成挪用公款罪的主体应以是否为国有控股企业来认定。

改革开放以后，所有制结构呈现多元化，随之而来企业性质也日趋复杂，对这些企业中人员挪用钱款的行为如何定性，实践中有多种主张，最常见的是以国有权是否占多数来划分，即国有控股的企业中人员有挪用行为的定挪用公款罪，非国有控股的企业中人员有挪用行为的定挪用资金罪。这种划分似乎合理，但也有偏颇之处。股份制企业一经设立，便具有完全的、独立的性质，该性质不同于任何发起人或认股人，包括参股、认股、控股的国有公司、企业的性质。而公司的法人财产属于独立的法人财产，其性质也不同于任何出资者的财产性质。目前有关法律、法规还没有对此类犯罪有明确的规定，笔者认为对这类行为，可参照最高人民法院《关于在国有资本控股、参股的股份有限公司中从事管理工作的人员利用职务便利非法占有本公司财物如何定罪问题的批复》的规定来解决。此批复中规定：在国有资本控股、参股的股份有限公司中从事管理工作的人员，除受国家机关、国有公司、企业事业单位委派从事公务的以外，不属于国家工作人员，对其利用职务上的便利，将本单位财物非法占为己有，数额较大的，应定职务侵占罪。此批复虽未明确规定此类人员挪用钱款的行为如何定罪，但已明确规定此类人员不属于国家工作人员(受委派者除外)，而挪用公款的主体却是国家工作人员，所以在国有资本控股、参股的股份有限公司中从事管理工作的人员利用职务便利将公司的钱款挪用给他人或自己使用时，不能以挪用公款罪来定罪。

3、认为承包国有企业的人员可构

成挪用公款罪的主体。

在国有企业改革中，承包是企业改制的一种重要形式，承包的确给一些企业带来了效益，但同时带来了很多法律问题。对于承包者挪用企业钱款的行为如何定性，便成为其中的一个突出问题。企业承包一般分为二种：即风险承包和经营权型承包，风险承包是指无论是否有利润，承包人必须上交一定利润给发包方，如有剩余利润则归承包人，这种承包因企业财产的归属已事先划定；不论企业是否赢利，承包人都要上交一定的利润，在这种情况下，承包人如将款借给他人应属其职权范围内的事情，不能构成挪用公款罪。如属经营权承包，且发包人是国有单位，则承包人是属于受委托从事公务的人员。因为承包既是一种委托关系，对于原来不具备国家工作人员身份的人员，因为承包国有单位，在国有单位中从事公务的，属于受委托从事公务的人员，如前所述这类人员可以构成贪污罪的主体，但不可构成挪用公款罪的主体，故笔者认为承包国有企业人员有挪用公款行为的，无论是风险承包还是经营权承包，都不能构成挪用公款罪的主体。还有一种特殊身份的承包国有企业人员，即承包人在承包前具备国家工作人员身份，有些人认为他们可以构成挪用公款罪的主体。这种观点的错误之处在于忽略了挪用公款罪构成要件中的必须利用职务便利的要件，挪用人除具备国家工作人员身份外，在挪用公款时，必须利用了他从事公务的职务便利。因承包人进行了承包，在承包期间的挪用行为与原来的职务没有关系，即承包人挪用公款是利用承包的便利条件，而不是利用原来的国家工作人员从事公务的职务便利，所以也不能构成挪用公款犯罪

（三） 责任类型与会计法律责任的承担

所谓法律责任如何承担，实际上就是对违法行为施以何种制裁措施的问题，这是由法律责任的作用与目的决定的。我国法学界认为，法律责任是国家对违反法定义务的违法行为所作的否定法律评价，是一种不利的法的后果，也是国家强制责任人补偿和救济受到侵害的合法利益的手段。这实际上是以定义的形式对于法律责任所要达到的目的做出了阐述。从中我们可以看出两个可以用经济学来表述的字眼：“不利”与“补偿”可以发现，法律责任具有两方面的作用：（1）惩戒违法，也就是人们通常所说的法律的威慑作用。在下文中称为惩戒的作用。（2）对于已经发生的违法行为，让违法者个人来承担违法所造成的社会成本。在下文中称为补偿的作用。以法律责任的这两种作用为依据，我们来考察不同情况下对于虚假陈述行为应有的处罚。

1、过失与欺诈的处罚原则

按照过错人的主观态度，虚假陈述行为主要分为过失与欺诈，两者之间的区别就在于违法人主观上是否有故意，如果是，则表明虚假信息的出现是故意而为之，违法行为属于欺诈。反之，则虚假信息是由于过失而出现的。法律上将主观过错分为不同程度主要是为确定制裁力度的需要，在制裁力度乃至制裁形式上，过失和故意具有很大的区别。

（1）过失的处罚原则

从惩戒的作用来看，过失的特点在于过失人在违法时并未预料到自己行为会遭受惩戒，因此也不会去衡量行为的预期效用。因此，要使过失人对于违法产生不利的效用预期的意义不大。当然，对于过失也不能完全没有惩戒，否则行为人会对其行为采取不负责任的态度，但是，只要保持一定限度的惩戒，使得过失人感受到过失对于社会造成的危害及对自己的不利后果，就足以起到督促人们谨慎行为的作用了。

从补偿的作用来看，补偿的意义与违法者的主观态度无关。就是说，无论违法者在主观上是故意还是过失，对于违法行为所造成的外部性都应当予以消除。所以过失人应当承担违法所带来的成本。

（2）欺诈的处罚原则

欺诈具有显著的特点：①欺诈是故意的行为。②欺诈人在行为时就已预料到可能遭受惩戒的后果，因此会考虑遭受惩戒的可能性，并且会掩饰其罪行。因此，对于欺诈行为来说，惩戒必须考虑概率的因素。③由于行为人希望看到损害结果的发生，因此惩戒的目标不仅仅是使违法人的行为效用为负，而是应当使违法人感受到违法行为对社会造成的损害。

基于欺诈的以上特点，对于会计报表欺诈来说，应当区分两种情况来确定处罚力度。

第一种情况：违法行为的所得与造成的社会损失相比大于或等于违法行为的惩戒率。在这一情况下，处罚的主要目标是使得欺诈人不因欺诈而获利。

第二种情况：违法行为的所得与造成的社会损失相比小于违法行为的惩戒率。

之所以考虑这种情况，是因为很多违法行为的收益与社会成本极不相称，违法行为的收益很低，但社会成本却极大。诚如前述，对于故意的行为来说，惩戒的目的不仅仅是让行为人感到不利，而是要让他体会到其行为对社会造成的损害，这样才能约束好自己的行为。会计上的虚假陈述行为很可能属于这种情况，对于这种情况，制裁力度应当怎样确定呢？实际上，这种情况下只需要由欺诈人承担与欺诈所造成的社会损失相当的制裁就可以了。

（3）各种违法情节下的责任类型与处罚力度

根据上小节有关处罚原则的分析，本小节来讨论一下虚假陈述行为在不同违法情节下的适当处罚方式。首先来看过失的情况。过失是不以违法所得作为处罚力度依据的。过失的处罚完全以过失所造成的损失为依据。因此，按照损失的程度，我们可以将过失分为以下几种：

轻微过失：造成的损失非常小，从法律制裁的成本效益原则来看，不值得去启动制裁程序。

一般过失：所造成的损害高于轻微过失，但一般过失所造成的损失金额较小，一般来说可以由过失人全额赔偿。这种情况下，法律的制裁应当是由过失人承担民事赔偿责任。对于过失造成的危害无法用货币来衡量或者受害人无法确定时，应当给予适当的行政制裁，例如警告、没收违法所得、罚款。行政制裁的目的主要是起到警示的作用而非补偿的作用。

严重过失：在严重过失情况下，过失造成的损失金额巨大，已经超出了过失人的赔偿能力范围。这时，过失人首先应当承担民事赔偿责任。然后，出于警示的目的应当同时施以行政制裁，例如：没收违法所得、罚款，对注册会计师来说，还可以处以暂停执业的处罚。甚至取消其相关从业资格。总体说来，对于过失行为的行政制裁的力度应当是比较轻的，它毕竟是起到一个督促人们谨慎工作的作用，而非改造不良思想的作用。那么，对于造成巨大损失的严重过失是否应当承担刑事责任？作者认为，这要看这种情况是否普遍，如果这种过失案件的发生比较频繁，则不排除有欺诈人隐瞒欺诈证据的情况，对于这种情况就应当考虑施以刑事处罚。我国刑法目前对于虚假陈述的情况没有规定过失的刑事责任。

再来看欺诈，欺诈可根据违法所得和社会危害大小来确定制裁力度。按照违法所得和社会危害大小这两种标准，我们可以将欺诈分以下几种情况来讨论其处罚：

社会危害小：对于这种情况。对其的制裁首先应当是承担民事赔偿责任。对于比较容易发现的情况，可以不再施以其他制裁。而对于不易发现的情况则应当处以没收违法所得、罚款、暂停执业或取消从业资格等行政制裁。

社会危害大，且社会危害与违法所得相差数倍以内：除承担民事赔偿责任外，应当承担刑事责任。而刑事制裁应主要根据违法所得与发现概率来量刑。当然，既然触犯了刑律，应当处以取消从业资格的行政制裁。

以上对虚假陈述在各种违法情节下的适当法律制裁进行了探讨。当然，对违法行为的处罚本身是一个复杂的法律问题，其中的变量包括社会损害、处罚力度等不一定是可以直接量化的指标。而且，法律决定处罚力度与方式有很多法学上的考量，不是单纯用效用就能解释的问题。因此，本小节所作的讨论是简单化和理论化的，以上讨论的目的仅仅是从总体上来解释法律现象或做出理论推导。

3、民事责任的分担

在虚假陈述案件中，绝大多数情况下有数个责任主体：法人单位、单位主管、发行承销商等中介机构都可能负有责任，也就存在着如何将法律责任在责任人之间分担的问题。从法律责任的惩戒作用来看，各责任方的违法行为应当受到的惩戒是不能相互替代的。而行政责任和刑事责任只能起到惩戒的作用，因此，应当根据各自的违法情节分别确定各方的行政与刑事责任，而不存在责任分担的问题。但从补偿的作用来看，各责任方的民事赔偿的作用是相同的，由谁来对受害人进行赔偿并不影响补偿的效果。对于民事责任如何分担的问题，应根据各方过错的大小来进行，实际上也就是遵循效率原则而进行，即：谁的行为越没有效率，谁就应当承担越多的责任。运用此原则，我们来分析各种情况下的责任分担方法。

共同欺诈：从防止侵权的成本来看，主观上存在故意的一方的成本最低。每个责任方的行为都是欺诈得以实施的必要条件，因此，共同欺诈的各责任方的行为都是完全无效率的，他们都负有全部的赔偿责任，也就是连带赔偿责任。这种情况下，首先应按照各责任人的违法所得比例来分配赔偿金额，如果存在有的责任人赔偿能力不足，不足部分应由其他责任人按比例承担。

多方过失：在多方都存在过失的情况下，任何一方只要能够保持合乎法律要求的谨慎态度就可以减少侵权发生的可能性，因此，任何责任方都应当承担一定的责任。因此，在共同过失情况下，应根据各责任人过失程度的严重性来分担赔偿额。相对严重过失的责任人承担较多的责任，相对轻微过失的责任人承担较少的责任。由于过失责任人的行为不像欺诈那样是完全无效率的，所以过失的民事责任应只限定在过失人按相对过错原则所确定的赔偿金额范围内，即按份责任或比例责任。就是说，对于多方过失不宜适用连带责任。

部分责任人负有欺诈责任，部分责任人负有过失责任：如果负有欺诈责任的责任人有赔偿能力，则应当由欺诈责任人承担全部赔偿责任，对过失人则只施以行政处罚就可以了。欺诈责任人不能承担的部分，由过失责任人承担，但以过失责任人应当受到的惩戒力度为限，即过失责任人不对欺诈责任人无力赔偿的部分承担连带责任。按照前面两种情况下的原则，欺诈责任人之间负有连带责任；在过失责任人内部，按照相对过错原则分配责任。

例如我国股市重大违规案例之一琼民源事件：1993年上市的海南民源现代农业发展股份有限公司，主营房地产和农业，1995年利润仅为38万元，是深市股价最低的垃圾股。该公司在1996年年报中称其利润为5.71亿元。该公司股价也扶摇直上，从1996年初的每股2元左右猛增为1997年2月底的25元左右，创下涨升12倍的神话。

1997年2月28日下午，琼民源召开1996年度股东大会，因末按时结束，董事会决定3月3日下午继续举行，并申请在开会期间“琼民源A ‘停牌，待股东大会决议公告后复牌。但3月3日董事会全体成员辞职，导致无法刊登股东大会决议，由此琼民源长期停牌。

1998年4月29日，由国务院证券委、国家审计局、中国人民银行和中国证监会组成的联合调查组，在对琼民源公司的1996年报涉嫌违规进行了长达一年多的调查之后，终于公布调查结果，琼民源案水落石出。

原来声称成功进军北京房地产1996年利润比上一年度增加l000倍、将进军通信领域并在美国拥有一家上市公司的美好前景竟是一场骗局；在严重失实的数据背后，是琼民源的控股股东民源海南公司与深圳有色金属财务公司联手，在二级市场获取暴利。据统计，截止到1996年12月31日，琼民源公司的在册股东仅为4.9四万人，但到1997年2月28日，股东人数已猛增到10.7万余，其中持股量在3000股以下的股东为9.8万人；换言之，在停脾前两个月的时间里，把琼民源由丑小鸭捧成天鹅的庄家，已陆续远远遁去，而根据琼民源年报业绩蜂拥入市的散户成为该公司的社会公众股东主体。

1998年4月29日，中国证监会公布对琼民源案的调查结果和处理意见：琼民源1996年年报称利润中，有5.69亿是虚构的，并且虚增6.57亿元资本公积金；鉴于琼民源原董事长兼总经理马玉和等人制造虚假财务数据涉嫌犯罪，证监会将有关材料移交司法机关，依法追究刑事责任。

1998年6月10日，北京市第一中级人民法院开庭审理此案。称被告人马玉和为制造琼民源有良好业绩的假象，以达到接管北京凯奇通信总公司发行10亿元可转换债券的目的，遂于1996年5月至1997年1月期间，以签订虚假的《合作建房合同书》、《权益转让合同书》、《关于北京民源大厦前期工作经济补偿协议书》，利用借款进行循环转账等手段，编造4项虚假利润来源，虚构琼民源1996年度利润总额为5.0亿元人民币（中国证监会处理意见中称虚构利润5.4亿），后授意被告人斑文绍（琼民源财会人员）将这虚构的4笔利润编入1996年度公司财务会计报告，上报给中华会计师事务所进行审计。被告人马玉和未经国有资产管理部门的批准，授意被告人斑文绍配合海南大正会计师事务所对公司资产进行评估，虚编资本公积金增加6.57亿元人民币。并于1997年1月22日、2月1日在传媒上公布，误导广大投资者，严重损害琼民源股东和社会公众的合法权益。

北京市第一中级人民法院12日对“琼民源”一案做出一审判决：原海南民源现代农业发展股份有限公司董事长、北京民源大厦董事长、北京凯奇通信总公司董事长马玉和，因犯提供虚假财务会计报告罪， 被一审判处有期徒刑三年；原广西壮族自治区北海市会计师事务所退休干部、海南民源现代农业发展有限公司聘用会计斑文绍因同样的罪名被到处有期徒刑二年，缓刑二年。

从上述案例看， “琼民源”公司在短短一年的时间内有如此惊人的业绩，略有会计常识的人都会提出怀疑。

首先，巨额利润令人疑惑。现将“琼民源”公司1995年业绩与1996年业绩对比如下：

从中可见，公司1996年利润总额和净利润分别较1995年增长848倍和1290倍。而对这种超常增长，公司解释为“公司投资北京的战略决策获得巨大成功，开启和培育了公司获得高收益的新利润增长点，使公司今后稳健、持续获得利润有了可靠保证。”这种含糊其辞的解释实在难以让人信服。实际情况是，在1996年利润总额5.7亿中有5.4亿是虚构出来的，是“琼民源”公司在未取得土地使用权的情况下，通过与关联企业（香港冠联置业）及其他公司签订的未经国家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同编造的。

其次，巨额资本公积令人疑惑。公司新增加的6.57亿的资本公积是从何而来的呢？年报在资本公积这一栏是这样写的：“资本公积金增加的原因可参阅对本期数与上期数比较超过30%的解释。”然而在第11项“对本期数与上期数比较变化”的解释中，却只字不提资本公积金。在东窗事发后，有关部门经过调查发现，所谓的增加6.57亿资本公积是“琼民源”在未取得土地使用权，未经国家有关部门批准立项和确认的情况下，对四个投资项目的资产进行评估而产生的。这6.57亿资本公积显然是虚增的。

那么，“琼民源”为什么要这么做呢？不用说，是巨大的金钱利益在背后作祟。经查实，“琼民源”的控股股东民源海南公司与深圳有色金属财务公司联手，先大量买进“琼民源”股票，再以虚构的利润来抛出“利好消息、”使股价大幅上升，然后伺机大量抛出，牟取暴利在这次操纵股市的违法行为中，两家公司分别非法获利6651万元和663O万元。

尽管“琼民源”的有关人员在这一案件中难逃其责任，而作为对“琼民源”年报进行审计的海南中华会计师事务所和出具资产评估报告的海南大正会计师事务所同样负有不可推御的责任。因为，面对“琼民源”1996年年报中利润和资本公积如此大幅度的增加，具有审计专业知识的注册会计师自然应该引起足够的注意，保持应有的职业谨慎。但事实是，注册会计师不但没有这样做，相反，在众多投资者对资本公积、盈余公积、未分配利润等项目提出疑问的情况下，海南中华会计师事务所还站出来为“琼民源”公司辩护，声称“报表的真实性不容置疑”。可见，“琼民源”案会造成如此严重后果，很大程度与注册会计师的失职及某种意义上的推波助澜有关。

按照独立审计准则的规定，对财务报表进行审计时，除了采用一般的检查、盘点、函证等取证方法外，还遵循最常用的分析性复核程序。所谓分析性复核程序，是指通过对被审计单位会计报表 重要项目的各种数据比较分析，来检查报表项目中有否反常现象。如果一旦出现异常变动情况，注册会计师就必须追踪审核，并掌握异常变动的根本原因及其证据。这是年报审计工作的基本常识。如果“琼民源”案中的注册会计师能够按照独立审计准则的这些要求，对有异常变动的“资本公积”、“未分配利润”等项目进行实质性测试，并取得能够说明异常变动原因的可靠证据，或者说认真检查资本公积增加的相关会计记录和原始凭证，审核对资产评估是否经有关部门批准，估价方法是否合规，然后再发表有关声明，就不会出现上述后果。

四、假帐的治理与预防

会计假帐在现实生活中已造成了深刻的经济、社会和政治危害，成为市场经济体制完善和法治社会推进的一大公害，成为上至中央领导下至一般百姓密切关注并高度重视的焦点问题。

（一）假账的治理

我国会计假帐越治越乱并成为社会公害的根源在于没有构建一套真正有序的会计假帐法律责任体系，而是注重追究行政责任，同时施以必要的刑事责任制裁。作者认为，必须建立以假帐民事责任为主导、以假帐刑事责任为重心、以假帐行政责任为补充的会计假帐法律责任体系。

1、假账的法律责任建构

（1）、假帐民事责任

会计行为本质上是一种民事契约行为。会计假帐实质上是违反会计契约的行为、应承担违约责任。我国目前会计法律法规的一个重大缺陷是没有融入会计契约的理念和条款，造成会计假帐民事赔偿责任追究的法律根据不足，对会计假帐责任者处罚不力，无法树立会计法律法规的崇高权威和尊严，使会计法律法规的执行效果和社会效益极低。主要是建立假帐违约责任和规范假帐侵权责任。

（2）、假帐刑事责任

会计假帐刑事责任是指会计行为实施了刑事法律规范禁止的会计假帐行为所必须承担的刑事法律后果。尽管我国《刑法》对注册会计师执业形成的虚假报告，规定了刑事责任条款，但由于处罚较轻、虚假标准难以认定等因素造成目前注册会计师参与做假的趋势愈演愈烈，给投资者、经营者、债权人和政府宏观调控造成了难以估量的损失。

（3）、假帐行政责任

会计假帐行

徐国元的赤峰市原市长

注册管理:

（一）经全国房地产估价师执业资格统一考试合格者，应当自房地产估价师执业资格考试合格证签发之日起三个月内注册。

（二）国务院建设行政主管部门或者其委托的部门为房地产估价师的注册管理机构（以下简称注册机构）。省、自治区人民政府建设行政主管部门，直辖市人民政府房地产行政主管部门为本行政区域内房地产估价师注册管理初审机构（以下简称注册初审机构）。

（三）全国房地产估价师执业资格统一考试合格人员，逾期未申请或者虽经申请但未获准注册的，其资格自房地产估价师执业资格考试合格证签发之日起可保留二年。在资格保留期限内申请注册的，经审批符合注册要求的，准予注册。二年期满后再申请注册的，需参加中国房地产估价师学会或者其指定的机构组织的估价业务培训，并达到继续教育标准的，方可准予注册。

（四）有下列情况之一的，不予注册：

（1）不具有完全民事行为能力的；

（2）因受刑事处罚，自刑事处罚执行完毕之日起至申请注册之日止不满五年的；

（3）因在房地产价格评估或者相关业务中犯有错误受行政处罚或者撤职以上行政处分，自处罚、处分决定之日起至申请注册之日不满二年的；

（4）受吊销房地产估价师注册证书的行政处罚，自处罚决定之日起至申请注册之日止不满五年的；

（5）不在房地产价格评估机构内执业或者在两个或者两个以上房地产价格评估机构内执业的；

（6）有关法律、法规规定不予注册的其它情形。

（五）申请房地产估价师需提供下列证明文件：

（1）房地产估价师注册申请表；

（2）房地产估价师执业资格考试合格证原件，该证件自签发之日起超过二年的，应当附达到继续教育标准的证明材料；

（3）工作业绩证明材料；

（4）所在单位推荐意见及单位考核合格证明。

注册证书:

房地产估价师执业资格注册有效期一般为三年，有效期满前三个月，持《房地产估价师注册证》者应当到原注册机关重新办理注册手续。再次注册，应有受聘单位考核合格和知识更新、参加业务培训的证明。凡脱离房地产估价师工作岗位连续时间二年以上者（含二年），注册管理机构将取消其注册。房地产估价师执业资格注册登记内容变更，须在变更前30日内向原注册机关办理变更登记。

1956年7月出生于内蒙古新巴尔虎左旗。

1974年8月参加工作。

1976年12月入党。中央党校函授经济管理专业毕业，大学文化，会计师。

1974年8月－1979年7月黑龙江省额尔古纳右旗上库力农场农四队技术员、副队长、队长

1979年7月－1982年3月 内蒙古自治区额尔古纳右旗上库力农场农四队队长

1982年3月－1984年8月 内蒙古自治区呼伦贝尔盟统计处科员

1984年8月－1986年8月 内蒙古自治区呼伦贝尔盟党校干训班学员

1986年8月－1988年11月 内蒙古自治区呼伦贝尔盟统计处城调队队长、办公室主任

1988年11月－1992年2月 内蒙古自治区呼伦贝尔盟统计处副处长1992年2月－1993年11月 内蒙古自治区呼伦贝尔盟统计局局长（1989年9月-1992年7月在中央党校函授学院经济管理专业学习）

1993年11月－1995年6月 内蒙古自治区根河市委副书记、市长

1995年6月－2000年3月 内蒙古自治区呼伦贝尔盟盟委委员、组织部部长

2000年3月－2005年1月 内蒙古自治区赤峰市委副书记（2002年9月－2003年1月在中央党校进修部进修二班学习）

2005年1月－2005年4月 内蒙古自治区赤峰市委副书记、赤峰市人民政府代市长

2005年4月 内蒙古自治区赤峰市委副书记、赤峰市人民政府市长。

2007年12月27日被内蒙古自治区纪委“双规”。

2008年2月 因涉嫌严重违法违纪问题，1日被赤峰市人大依法罢免市长职务。

2009年1月23日，中共内蒙古自治区纪律检查委员会和内蒙古自治区监察厅宣布开除其党籍和公职，并对其涉嫌犯罪问题及有关其他案件线索移送司法机关依法查处。 徐国元

徐国元政治上颓废、思想上堕落、经济上贪婪，存在收受巨额贿赂等严重违法违纪问题。2008年2月，自治区党委免去了徐国元赤峰市委副书记、常委、委员职务。2008年3月，赤峰市人民代表大会依法罢免了徐国元赤峰市市长职务。2009年1月，自治区党委常委会依据自治区纪委提出的处理意见，经中央纪委研究并报中央批准，给予徐国元开除党籍的处分；同时经自治区人民政府批准，给予徐国元行政开除处分；对其涉嫌犯罪问题及有关案件线索移送司法机关依法查处。

徐国元贪婪成性，疯狂敛财，索贿受贿及违纪金额巨大，严重损害了党员领导干部的形象；徐国元利用干部任免、人事调动，谋取利益，收受贿赂，助长了选人用人的不正之风，严重败坏了党的声誉；徐国元间接或直接插手土地出让、矿产资源开采、房地产开发、规划变更、工程承包等，大搞官商勾结、权钱交易，严重扰乱了当地的经济秩序；徐国元把商品交换原则引入政府行政管理和党内政治生活，大肆收受礼金，导致公款送礼成风，腐蚀了干部队伍，严重污染了社会风气。

2002年以来，徐国元单独或伙同妻子李敏杰收受他人贿赂人民币395万元、美元30万元、欧元2万元、评估价为382．95万元的别墅一套和购买价为30．3万元的贵重物品4件，收受贿赂共折合人民币1048．25万元。违反廉洁自律规定直接或通过其妻子收受他人礼金和贵重物品折合人民币361．39万元。另据徐国元夫妇交代并书面表示：2002年至2007年收受其他人员给予的人民币1337．14万元、美元43万元和估价为172．3万元的153件贵重物品愿意主动上交组织。

赤峰市是个经济欠发达地区，全市12个旗县区中有9个是国家级和自治区级贫困旗县。从2002年初到2007年末的6年间，徐国元违法违纪所得就高达3200余万元，平均每年敛财533.3万元，平均每月敛财44.42万元，平均每天敛财1.48万元。敛钱数额由几千、几万到几十万，甚至百万元，还有贵重物品和房产。在查扣的款物中，有多种外币和金、银、玉、翠、象牙、鸡血石、古董字画等贵重物品，还有价值380余万元的豪华别墅。只要有人送，他什么都敢要。尤其在任赤峰市市长的3年间，徐国元通过各种途径敛财高达2000多万元。 神灵不灵

其一，神灵不灵。徐国元堕落后，试图依靠神灵“保佑”获得心理上的“安慰”。他家中常年供奉“神龛”，烧香拜佛，每次收到钱款，都要在“神龛”下面放一段时间，以求保佑。他家隐匿赃物的箱包也极有“讲究”，四角各摆放一捆钞票，中间放置“金佛”或“菩萨”，以求“四平八稳”。然而，这一切都是徒劳的，因为神灵不可靠，人民最重要。谁爱人民，人民就会爱戴他，谁负罪了人民，谁就没有好下场。

交友不慎

其二，交友不慎。徐国元落马后反思：“觉得过年送礼品礼金是正常的人情往来和社会交往。时间久了，对这类交往失掉了警觉，失掉了原则，变得很麻木，对一些有明显个人目的的人失去了判别，收受的财物数额比较大，很多超过了人情交往的范围……同一些情趣相投、爱好相近的企业老板交往过密，错把老板当作朋友，接受了他们的大额财物……没有看到他们与我交往的真正目的……”真可谓“千里之堤，溃于蚁穴”。官员一旦在交友上不慎重、不严格，就很难清正廉洁，就有可能走向腐败堕落。

“内助”不廉

其三，“内助”不廉。当地人称，徐国元在仕途上发迹，其妻李敏杰在私下里发财。凡有人到徐国元家送钱送物，不管徐国元在不在家，她都照收不误，甚至许多人她根本不认识，所送钱物也都欣然收下。以至她在交代材料中用“大高个”等形容送钱的人。徐国元则每收到一笔钱都如数交到李敏杰手里，李便以她或儿子的名字开户存储、或拿出去投资。难怪原海南省东方市委书记戚火贵临刑前惋惜地说：“我如果有一个好老婆的话，如果她及时提醒我，我就不会落到今天这个地步。” 受到指控

内蒙古自治区赤峰市原市委副书记、市长徐国元巨额受贿案2009年6月19日进入审判程序，包头市人民检察院就此案向包头市中级人民法院提起公诉。徐妻李敏杰因涉嫌共同受贿以及掩饰、隐瞒犯罪所得罪一并受到指控。

免去职务

2008年2月，内蒙古自治区党委免去了徐国元赤峰市委副书记、常委、委员职务。3月，赤峰市人民代表大会依法罢免了徐国元赤峰市市长职务。经内蒙古自治区人民检察院侦查查明，2001年至2007年，徐国元利用担任中共赤峰市委副书记、市长的职务便利，伙同其妻李敏杰为他人谋取利益，多次非法收受赤峰市添柱工程建筑有限公司董事长兼总经理卢凤海、赤峰市特虎生房地产开发有限责任公司董事长刘振新、赤峰市松山区委书记王玉良、大连新型企业集团有限公司赤峰市金日房地产开发有限公司董事长孙才科等人钱物，合计人民币427万元，美元54万元，欧元1万元，价值人民币380多万元的别墅一套，价值人民币9万多元的贵重物品两件。侦查机关还查明，徐国元的妻子李敏杰明知徐收受的部分财务是犯罪所得的情况下，依然按照徐的授意，将犯罪所得或转移存放，或投资入股，或编造虚假理由与他人进行串通，积极进行掩饰、隐瞒活动。2009年5月，经内蒙古自治区人民检察院决定，徐国元案交由包头市人民检察院审查起诉。据了解，徐国元归案前，有人民币1180万余元、美元27万余元、欧元2.2万元、加元2万元、英镑1380元、日元1万元、港币10万余元、泰币2000铢的财产明显超过合法收入，本人不能说明来源合法，其行为构成了巨额财产来源不明罪。据了解，徐国元案件所涉及的部分行贿犯罪嫌疑人卢凤海、王玉良、刘振新等人也已先后被司法机关立案侦查。

一审被判死缓

内蒙古赤峰原市长徐国元受贿、巨额财产来源不明，其妻子李敏杰受贿、掩饰、隐瞒犯罪所得一案，上午10点在包头中级人民法院公开宣判。被告人徐国元犯受贿罪，判处死刑，缓期2年执行，剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财产。其妻执行有期徒刑3年，缓刑5年。 接受贿赂

2002年至2007年间，被告人徐国元利用担任赤峰市市委副书记、市长的职务便利，为他人谋取利益，单独或者伙同其妻子被告人李敏杰共同收受赤峰市添柱建筑工程有限公司卢凤海、赤峰市特虎生房地产开发有限责任公司刘振新等11个单位和个人财物。其中，被告人徐国元单独收受他人财物人民币4100000元、美元540000元、欧元10000元、价值人民币3829500元的别墅一套、价值人民币93000元的贵重物品两件，共计折合人民币12411700元；被告人徐国元伙同被告人李敏杰共同收受他人钱款共计人民币170000元。

徐国元听判

来源合法性

被告人徐国元归案前，其家庭有价值人民币11819076.58元、美元271490.17元、欧元22000元、加元20000元、英镑1380元、日元10000元、港币105740元、泰币2000铢共计折合人民币14106299.94元的财产，被告人徐国元不能说明其来源合法。

被告人李敏杰明知徐国元收受王凡所送人民币100万元、刘振新所送人民币200万元、孙才科所送大连别墅一套及美元30万元系犯罪所得，2006年下半年在得知徐国元收受孙才科所送大连别墅的事情被举报后，为掩盖徐国元的上述犯罪事实，在徐国元的授意下，将徐国元收受的上述贿赂款物或转移存放，或投资入股，或编造虚假理与他人进行串通。

中级法院认为

包头市中级法院认为，被告人徐国元身为国家工作人员，利用担任赤峰市市委副书记、市长的职务便利，为他人谋取利益，单独或者伙同李敏杰接受他人请托，非法收受他人财物折合人民币共计12581700元，其行为已构成受贿罪，数额特别巨大，且在2006年6月纪检监察机关开始对其收受孙才科所送别墅一事进行初核后，仍大肆收受他人款物，情节特别严重。被告人徐国元无视党纪国法，利用职权大搞权钱交易，其行为严重侵害了国家工作人员的职务廉洁性，败坏了国家工作人员的声誉，造成了极为恶劣的社会影响，依法应予严惩；被告人徐国元归案前，其家庭尚有折合人民币共计14106299.94元的财产明显超过合法收入，本人不能说明来源合法，其行为已构成巨额财产来源不明罪。被告人李敏杰伙同徐国元接受他人请托，为他人谋取利益，非法收受他人钱款共计人民币170000元，其行为已构成受贿罪；被告人李敏杰明知徐国元收受的部分款物系犯罪所得，为掩盖徐国元的犯罪事实，在徐国元的授意下，积极进行或转移存放、或投资入股、或编造虚假理由与他人进行串通等一系列活动，其行为已构成掩饰、隐瞒犯罪所得罪，且情节严重。被告人徐国元、李敏杰犯有数罪，依法应对其数罪并罚。对公诉机关指控被告人徐国元犯受贿罪、巨额财产来源不明罪，被告人李敏杰犯受贿罪、掩饰、隐瞒犯罪所得罪；认定在共同受贿犯罪中，被告人徐国元系主犯、被告人李敏杰系从犯，及被告人徐国元、李敏杰归案后，主动供述了除收受孙才科别墅以外的纪检部门没有掌握的其他犯罪事实，适用《中华人民共和国刑法》第六十七条之规定，系自首，均予以支持。被告人徐国元、李敏杰在纪检监察机关查办案件的过程中，能够积极配合纪检监察机关退缴全部赃款赃物，表明其具有积极的认罪态度和悔罪表现，可酌定从轻处罚。被告人徐国元、李敏杰在侦查、审查起诉、审判期间认罪态度好，能够如实、完整、稳定地供述自己的犯罪事实，有悔罪表现，可酌定从轻处罚。被告人李敏杰在徐国元的授意下，实施了掩饰、隐瞒徐国元部分犯罪事实的行为，可酌定从轻处罚。在本院审理期间，被告人李敏杰能够通过其家属主动向本院缴纳罚没款项，表明其具有真诚的悔罪表现，可酌定从轻处罚。

犯罪的事实

根据被告人徐国元、李敏杰犯罪的事实、犯罪的性质、情节、对社会的危害程度，综合全案案情以及二被告人具有的上述法定、酌定从轻、减轻处罚情节，虽然被告人徐国元受贿数额特别巨大，情节特别严重，依法应对其判处死刑，但不是必须立即执行的，可依法对其宣告缓期二年执行；对被告人李敏杰适用缓刑确实不致再危害社会，可依法对其宣告适用缓刑。依照刑法的相关规定，以被告人徐国元犯受贿罪，判处死刑，缓期二年执行，剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财产；犯巨额财产来源不明罪，判处有期徒刑五年。决定执行死刑，缓期二年执行，剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财产；以被告人李敏杰犯受贿罪，判处有期徒刑二年，并处没收个人财产人民币10万元；犯掩饰、隐瞒犯罪所得罪，判处有期徒刑二年，并处罚金人民币10万元。决定执行有期徒刑三年，缓刑五年，并处没收个人财产人民币10万元、罚金人民币10万元；对被告人徐国元受贿所得、其他非法所得及不能说明合法来源的财产依法予以追缴，上缴国库。

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